Финансовые консультации (декабрь 2006)

Наталья Дельдюжова,
Советник налоговой службы Российской Федерации III ранга
Эксперт-консультант по налогообложению и бухучету Группы компаний Телеком-Сервис ИТ

Сотрудник нашей организации вернулся из служебной командировки и предоставил полис добровольного страхования от несчастных случаев на железнодорожном, транспорте. Нужно ли начислять единый социальный налог на стоимость данного полиса?

В соответствии с пп.7 п.1 ст.238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не подлежат обложению ЕСН суммы страховых платежей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Согласно п.1 ст.934 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно сумму (страховую сумму), в случае причинения вреда жизни и здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица).

Приобретая полис добровольного страхования от несчастных случаев на железнодорожном, авиа- или автомобильном транспорте, командируемый сотрудник, исполняя свои трудовые обязанности, фактически действует от имени организации.

Таким образом, если предоставленный командированным работником полис добровольного страхования предусматривает, в связи с наступлением соответствующих страховых случаев, выплату в возмещение вреда жизни и здоровью застрахованному работнику, то стоимость этого полиса, возмещаемая работнику, не подлежит обложению ЕСН.

Если же по указанным полисам застрахованному лицу будут выплачены страховые суммы без наступления страхового случая, то такие страховые суммы будут облагаться ЕСН.

Физическое лицо, не являющееся сотрудником организации, заключило с организацией договор аренды транспортного средства без экипажа. Должна ли организация облагать ЕСН и страховыми взносами в ПФ выплаты физическому лицу по указанному договору?

В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ, объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателем), а также по авторским договорам.

При этом не относятся к объекту обложения ЕСН выплаты, в соответствии с п.1 ст. 236 НК РФ, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Согласно п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов является объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 НК РФ.

Взаимоотношения по договорам гражданско-правового характера регламентируются ГК РФ.

Ст.606 ГК РФ определяет, что по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со ст.642 ГК РФ, при заключении договора аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.

Таким образом, выплаты, производимые физическому лицу - арендодателю на основании заключенного договора аренды, связаны с передачей в пользование имущества, а не с выполнением работ, оказанием услуг по трудовым или гражданско-правовым договорам. Следовательно, организация не уплачивает ЕСН и страховые взносы в ПФР с выплат по договору аренды транспортного средства без экипажа.

Организация находится на территории промышленной зоны, где отсутствует общественный транспорт. Для работников организована бесплатная доставка автобусом к месту работы и обратно (это предусмотрено трудовыми договорами и коллективным договором). Доставка сотрудников осуществляется на основании договора с транспортной компанией об оказании транспортных услуг, в соответствии с которым организация оплачивает услуги по доставке сотрудников к месту работы и обратно, исходя из утвержденных тарифов независимо от количества перевезенных сотрудников. Будет ли возникать объект обложения единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц, в связи с оплатой организацией доставки сотрудников к месту работы и обратно?

П.1 ст.236 НК РФ установлено, что для налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, объектом налогообложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско – правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальных предпринимателей), а также по авторским договорам.

Также в п.3 ст.236 НК РФ предусмотрено, что указанные выплаты и вознаграждения не являются объектом налогообложения ЕСН у налогоплательщиков – организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде (гл.25 НК РФ).

По данному вопросу существуют два противоположных мнения финансового ведомства и судебного органа.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 18.05.2006 № 03-05-01-04/128, оплата услуг транспортных организаций по перевозке работников организации к месту работы и обратно должна включаться в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН.

Финансовое ведомство полагает, что согласно ст. 237 НК РФ, при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, прав), предназначенных для физического лица - работника - или членов его семьи.

Ст.210 НК РФ установлено: при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. К последним, в частности, относится оплата организациями услуг за налогоплательщика, а также оказание в интересах налогоплательщика услуг на безвозмездной основе. Об этом сказано в пп.1 и 2 ст.211 НК РФ.

Следовательно, стоимость бесплатной доставки включается в налоговый доход сотрудников организации, которые пользовались этими услугами, при условии, что организация может определить сумму, затраченную на проезд по каждому работнику. При этом совершенно неважно, включено или нет условие о бесплатной доставке в трудовой или коллективный договора.

Однако судебные органы с вышеуказанной точкой зрения не согласились. В противовес, Высший Арбитражный Суд РФ в своем Постановлении от 27.02.2006 № 10847/05 указал, что транспортные услуги оказывались специализированными предприятиями не работникам организации, а самой организации. Какие-либо выплаты работникам, связанные с их проездом к месту работы, организацией не производились. При этом оплата обществом транспортным организациям стоимости услуг по доставке работников к месту работы и обратно относится к расходам, связанным с организацией производственной деятельности, и не является выплатой работникам в качестве вознаграждения за выполненные ими работы или оказанные услуги по трудовым или гражданско-правовым договорам в смысле ст. 236 НК РФ.

При таких обстоятельствах у налогового органа нет оснований для включения оплаты указанных транспортных услуг в налоговую базу по единому социальному налогу.

В соответствии с пп.12.1 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на доставку от места жительства до места работы и обратно работников, занятых в организациях. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективным договором.

Учитывая, что доставка сотрудников до места работы и обратно связана с производственной необходимостью, оплата такой бесплатной доставки не может рассматриваться как оплата услуг, предназначенных для работника, то есть оплата такой доставки будет считаться обычными производственными расходами организации.

Таким образом, оплата указанной доставки не является объектом налогообложения ЕСН на основании п.1 ст.236 НК РФ.

В отношении НДФЛ, отметим следующее. Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной и натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

В рассматриваемом случае расходы организации на оплату проезда работников связаны с производственной необходимостью, поскольку проезд работников до места работы и обратно самостоятельно при отсутствии рейсов общественного транспорта невозможен.

С учетом невозможности работнику добраться до места работы и обратно, суммы оплаты организацией проезда работников к месту работы и обратно не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работника и, соответственно, являться объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц.

Таким образом, суммы, израсходованные организацией на оплату проезда работников при отсутствии рейсов общественного транспорта в соответствии с договорами, заключенными с транспортной компанией, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. Аналогичное мнение Минфин России выразил в Письме от 11.05.2006 № 03-03-04/1/434.

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения и определяющая объект налогообложения как доходы за вычетом расходов, выписала покупателю счет-фактуру, выделив в ней НДС. Может ли организация, уплатив в бюджет сумму НДС, предъявленную покупателю, отнести НДС в расходы, уменьшающие налоговую базу по единому налогу?
В соответствии с пп.22 п.1 ст.346.16 НК РФ, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по единому налогу вправе учесть в составе расходов суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Однако, согласно п.2 ст.346.16 и п.1 ст.252 НК РФ, осуществленные организацией расходы в обязательном порядке должны быть экономически оправданными, произведенными для осуществления предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода.

Перечень расходов, принимаемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, когда объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, установлен п.1 ст.346.16 НК РФ. Данный перечень является закрытым.

Сумма НДС, уплаченная в бюджет налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, не включена в данный перечень.

Исходя из этого, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, независимо от выбранного ими объекта налогообложения не вправе уменьшить доходы на сумму НДС, предъявленную покупателю.

Организация заключила со страховой компанией договор добровольного страхования имущества сроком на один год. Перечисление страховой премии производилось 1 раз в квартал (согласно договору). Организация применяет метод начисления. Когда нужно учесть уплаченные страховые суммы для целей исчисления налога на прибыль и в каком периоде?

Согласно п.1 ст.272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения организациями, применяющими метод начисления, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с п.1 ст.263 НК РФ, расходы на добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования имущества, а также по видам добровольного страхования имущества, перечисленным в указанной статье. При этом необходимо учитывать, что предусмотренный перечень видов добровольного страхования имущества является закрытым.

Соответственно, если осуществлено добровольное страхование имущества, предусмотренное п.1 ст.263 НК РФ, тогда расходы по нему включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат, в соответствии с п.3 ст.263 НК РФ.

Отметим, что, согласно п.6 ст.272 НК РФ, расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором, в соответствии с договором, налогоплательщиком были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов (за исключением случаев разовой уплаты страхового взноса).