Приостановление операций по счетам
Наталья Михайлова Старший юрисконсульт «ТЛС-ГРУП»
Налоговым органом в августе 2008 года вынесено решение о приостановлении операций по счетам нашей организации в банке в связи с непредставлением налоговой декларации по налогу на рекламу за 2004 год. Соответствует ли принятие такого решения нормам Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ)?
В соответствии с п.3 ст.76 НК РФ, решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в случае непредставления налогоплательщиком организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации.
Законом города Москвы от 20.10.2004 № 64 «О признании утратившими силу отдельных законов города Москвы о налогах» Закон города Москвы от 21.11.2001 № 59 «О налоге на рекламу» отменен с 1 января 2005 года (далее – Закон № 59). Срок предоставления декларации по налогу на рекламу за 4 квартал 2004 года истек 20 января 2005 года. Таким образом, налоговым органом пропущен срок вынесения решения о приостановлении операций по счетам, установленный п.3 ст.76 НК РФ.
Кроме того, если организация в спорный период не являлась рекламодателем, не приобретала рекламные услуги (работы) и не выполняла самостоятельно работы, связанные с рекламой товаров (работ, услуг), то, согласно требованиям ст.3 Закона № 59, она не являлась плательщиком налога на рекламу, соответственно, не имела обязанности представлять налоговую декларацию по этому налогу.
В случае несогласия с принятым решением организация вправе обжаловать его в вышестоящий орган или в суд в порядке, предусмотренном гл.39 НК РФ. Для отмены решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщику необходимо изложить в заявлении вышеуказанные факты и обстоятельства со ссылками на нормы и направить его в адрес руководителя территориального налогового органа, руководителя Управления ФНС России по соответствующему субъекту или сразу в арбитражный суд.
Порядок рассмотрения заявления об отмене решения о приостановлении операций по счетам налоговым органом отдельными нормами не регулируется. В силу положений п.3 ст.140 НК РФ, решение налогового органа по жалобе налогоплательщика принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Данный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней.
В случае представления налогоплательщиком налоговой декларации решение о приостановлении операций по счетам отменяется не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налогоплательщиком декларации, в соответствии с п.28 ст.76 НК РФ.
С учетом вышеизложенного, у налогоплательщика есть два варианта выхода из сложившейся ситуации: обжаловать решение налогового органа или представить декларацию, обязанность по представлению которой истекла более трех лет назад. Само по себе обжалование решения - процедура длительная, при этом организации требуется вести свою обычную финансово-хозяйственную деятельность, в том числе рассчитываться с персоналом по оплате труда и контрагентами.
Решением налогового органа заблокированы расходные операции по расчетному счету нашей организации в связи с неисполнением нами требования об уплате налогов и наличием у банка поручения налогового органа на перечисление налога в бюджет. Подходит срок выплаты заработной платы работникам. Вправе ли банк произвести выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с работниками в случае, если на расчетный счет поступят денежные средства, или обязан сначала произвести списание денежных средств в счет погашения задолженности по уплате налогов?
В соответствии с п.1 ст.76 НК РФ, приостановление операций по счету означает прек-ращение банком всех расходных операций по данному счету, если иное не предусмотрено п.2 данной статьи. Приостановление операций по счету не распространяется на платежи, очередность исполнения которых, в соответствии с гражданским законодательством РФ, предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации.
Очередность списания денежных средств со счета при их недостаточности для удовлетворения всех предъявленных к нему требований установлена п.2 ст.855 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ):
в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;
во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности;
в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования;
в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;
в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;
в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.
Постановлением Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 № 21-П «По делу о проверке конституционности п.2 ст.855 Гражданского кодекса РФ и ч.6 ст.15 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» в связи с запросом Президиума Верховного Суда РФ» признан не соответствующим Конституции РФ абз.4 п.2 ст.855 ГК РФ, согласно которому платежам в бюджеты бюджетной системы РФ предшествует перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту).
С учетом положений п.1 ст.5 Федерального закона от 24.07.2007 № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов», это означает, что при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджеты бюджетной системы РФ, а также перечисление или выдача денежных средств по оплате труда лицам, работающим по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии со ст.855 ГК РФ в первую и во вторую очередь.
В рассматриваемой ситуации, поскольку инкассовое поручение на списание денежных средств со счета в бюджет поступило в банк раньше, чем подошел срок выплаты заработной платы работникам, банк обязан первоначально исполнить поручение налогового органа и перечислить платежи в бюджет.
Данный вывод также подтверждается Письмом Минфина России от 11.07.2008 № 03-02-07/1-277 и существующей судебной практикой.
В какой срок при наличии соответствующих оснований налоговый орган обязан вынести решение об отмене приостановления операций по счетам и направить его в банк? Какова процедура направления в банк решения налогового органа об отмене операций по счетам?
Основаниями для отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам являются <*>:
• взыскание налога или сбора в бюджет, произведенное банком в соответствии с решением налогового органа о приостановлении операций по счетам (п.8 ст.76 НК РФ);
• представление налогоплательщиком налоговой декларации, если решение о приостановлении операций по счетам принималось в связи с истечением срока представления декларации (п.3 ст.76 НК РФ);
• наличие на других счетах налогоплательщика денежных средств, достаточных для исполнения решения о взыскании налога (п.9 ст.76 НК РФ);
• отмена вышестоящим налоговым органом или судом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (ст.138 НК РФ).
Приостановление операций по счетам, произведенное для обеспечения исполнения решения налогового органа о взыскании налога (сбора) или принятое в связи с непредставлением налоговой декларации, отменяется налоговым органом не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога (сбора) или следующего за днем представления декларации, соответственно.
По предусмотренному п.9 ст.76 НК РФ основанию, налоговый орган обязан в двухдневный срок со дня получения от налогоплательщика заявления с приложением соответствующих документов с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога, принять решение об отмене приостановления операций по счетам в банке.
В случае отмены вышестоящим налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам, оно вступает в силу немедленно и подлежит направлению в банк для исполнения.
Аналогично, т.е. немедленно, должно быть исполнено судебное постановление об отмене решения о приостановлении операций по счетам в банке. Это следует из нормы ст.201 Арбитражно-процессуального кодекса РФ, правда с оговоркой, что иные сроки не установлены в судебном акте.
В силу п.4 ст.76 НК РФ, как решение о приостановлении операций по счетам, так и решение об отмене приостановления операций по счетам может быть передано в банк на бумажном носителе или в электронном виде, причем первый способ допускается при невозможности использования второго.
Порядок направления в банк решения налогового органа решения об отмене приостановления операций по счетам в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи установлен Приказом ФНС России от 03.11.2004 № САЭ-3-24/21@.
Порядок направления в банк решения налогового органа об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в бумажном виде установлен Приказом ФНС России от 01.12.2006 № САЭ-3-19/824@. При этом положения о сроке направления налоговым органом указанного решения в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении Приказ не содержит. Поскольку ст.76 НК РФ не предусматривает специального срока для передачи налоговым органом в банк решения на бумажном носителе, такая передача должна быть осуществлена в пределах срока принятия решения об отмене приостановления операций по счетам.
<*> В рамках вопроса не рассматривается отмена решения о приостановлении операций по счетам, принятого в качестве обеспечительной меры (п.10 ст.101 НК РФ).