Строительство - вид или деятельность

А.Е.Крайнев
Эксперт "УНП"

Комментарий к Письму Минфина России
от 08.12.2004 № 03-04-11/222 <Об уплате НДС со строительно-монтажных работ организациями, переведенными на уплату ЕНВД>

Письмом № 03-04-11/222 от 08.12.2004 Министерство финансов обязало налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения в виде ЕНВД, платить налог на добавленную стоимость. Такая обязанность, по мнению специалистов главного финансового ведомства страны, возникает у "вмененщиков" при строительстве хозспособом. Заметим, что Налоговый кодекс подобных требований не содержит. Напротив, п.4 ст.346.26 НК РФ говорит, что налогоплательщики, уплачивающие единый налог на вмененный доход, не являются плательщиками НДС по "вмененному" виду деятельности.
Любопытно, что обязанность по уплате НДС авторы Письма выводят именно из этой нормы Налогового кодекса.

Перечень закрыт

Цепочка рассуждений у специалистов Минфина России следующая. На систему в виде единого налога на вмененный доход переводится не вся организация целиком, а только отдельные виды деятельности. Перечень таких видов приведен в п.2 ст.346.26 НК РФ. И этот список является закрытым.
Далее в п.4 ст.346.26 НК РФ говорится о том, что плательщики ЕНВД не должны платить налог на добавленную стоимость. Но при этом освобождение от НДС распространяется только на те виды деятельности, по которым организация переведена на "вмененку". Соответственно по деятельности, свободной от единого налога, обязанность платить НДС сохраняется.
Этот вывод подтверждается и п.7 ст.346.26 НК РФ, где говорится, что если организация наряду с деятельностью, переведенной на ЕНВД, осуществляет другие виды деятельности, то налоги по этим "другим" платятся в общеустановленном порядке.
Завершает же рассуждения авторов Письма такое утверждение. Среди видов деятельности, переводимых на "вмененку", строительство собственными силами не указано. Следовательно, строительство остается на общем режиме налогообложения и облагается НДС.

А если один раз

Однако логика специалистов Минфина кажется стройной лишь на первый взгляд. На самом же деле в ней есть один, но весьма существенный изъян. Дело в том, что по сути вся минфиновская конструкция основана на признании строительства собственными силами самостоятельным видом деятельности организации-"вмененщика". Но на практике ситуация обычно обстоит совсем не так.
Как правило, собственными силами строятся помещения, необходимые для использования в основном виде деятельности. Соответственно в таком случае основной вид деятельности как бы поглощает строительство и отдельного вида предпринимательства не возникает. Согласитесь, сложно говорить об отдельном виде деятельности, если организация, занимающаяся розничной торговлей, возводит пристройку к магазину.
Но это аргумент, построенный на логике. В то же время в поддержку высказанной нами позиции можно привести и аргументы, основанные на нормативных актах. Для этого обратимся к определению предпринимательства, данному в ст.2 ГК РФ (сделать это нам позволяет ст.11 НК РФ, так как сам Налоговый кодекс этот термин не раскрывает). Итак, согласно п.1 ст.2 ГК РФ, предпринимательская деятельность всегда направлена на систематическое получение прибыли от выполнения работ, оказания услуг, продажи товаров или пользования имуществом. Строительство "для себя" не соответствует этому определению сразу по трем параметрам.
Во-первых, в этом случае отсутствует сам факт извлечения прибыли от строительства. Конечно, пристраивая помещение к магазину, налогоплательщик рассчитывает получить прибыль. Но источником этой прибыли будет не строительство, а розничная торговля. Во-вторых, нет такого признака, как систематичность. И в-третьих, в данном случае отсутствуют сами работы в том смысле, который этому термину придают ГК РФ и НК РФ. Ведь работы всегда выполняются одним лицом для другого (ст.702 ГК РФ и ст.38 НК РФ). А в нашей ситуации строительство ведется "для себя", то есть присутствует только одна сторона.

Без лицензии

Есть и еще один аргумент в пользу того, что строительство для собственных нужд нельзя признать самостоятельным видом деятельности. Дело в том, что Федеральный закон от 08.08.2001 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" относит строительство зданий к лицензируемым видам предпринимательства. Соответственно для того, чтобы заниматься ими, необходимо предварительно получить лицензию. Более того, ведение такой деятельности без лицензии является незаконным предпринимательством. А за это установлена ответственность вплоть до уголовной (ст.171 УК РФ).
Однако если мы откроем Постановление Правительства РФ, регламентирующее порядок лицензирования деятельности по строительству <*>, то обнаружим, что в нем речь идет об организациях, выполняющих строительные работы на профессиональной основе. Об этом свидетельствует, например, тот факт, что для получения лицензии руководитель организации должен иметь высшее или среднее образование по строительным специальностям. А у самой организации должны быть строительные машины, технологическая оснастка и прочая спецтехника.
--------------------------------
<*> Постановление Правительства РФ от 21.03.2001 № 174.

Таким образом, очевидно, что для организации-"вмененщика", решившей собственными силами соорудить пристройку к магазину, эта деятельность не будет видом предпринимательской деятельности. Соответственно на него не надо получать лицензию. Не надо в таком случае и платить НДС.