arrowright arrowright

Точка зрения. Учет справочно-правовых (информационных) систем

13.06.2002

Троицкая Наталья
аудитор РФ, юридический отдел
Группы компаний Телеком-Сервис ИТ

Справочно-правовые (информационные) системы (далее - СПС) (такие как KонсультантПлюс, Гарант, Kодекс) получили в настоящее время широкое распространение. Однако несмотря на то, что СПС используются предприятиями и организациями достаточно давно (почти 10 лет), трудно найти другие такие же объекты, по поводу учета которых возникало бы столько вопросов. Что же представляют собой СПС и как их учитывать?

Для начала дадим правовую оценку СПС. В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 20.02.95 г. № 24-ФЗ "Об информации, информатизации и защите информации" (далее - Закон об информации) информационная система - это организационно упорядоченная совокупность документов (массивов документов) и информационных технологий, в том числе с использованием средств вычислительной техники и связи, реализующих информационные процессы. При этом под документом (документированной информацией) понимается зафиксированная на материальном носителе информация с реквизитами, позволяющими ее идентифицировать.

В соответствии со ст. 17 Закона об информации информационные системы, технологии и средства их обеспечения выступают в качестве товара (продукции) при соблюдении исключительных прав их разработчиков.

СПС полностью отвечают основным признакам базы данных, содержащимся в Законе РФ от 23.09.92 г. № 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных" (далее - Закон о правовой охране программ): "база данных - это объективная форма представления и организации совокупности данных (например: статей, расчетов), систематизированных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ".

Исходя из данных выше определений, СПС можно рассматривать как информационную систему, реализованную в виде базы (банка) данных для электронно-вычислительных машин и программной оболочки, позволяющей обрабатывать и находить документы (данные) из совокупности.

Поскольку для пользователя важны и актуальны именно документы (документированная информация), включенные в информационную систему, то принцип реализации данной системы является вторичным по отношению к "наполнителю" систем, - пользователю нужна не сама программа, а информация.

Итак, при приобретении СПС объектом договора поставки является информационная система (или информационные ресурсы - документы и массивы документов в информационных системах), реализованная как экземпляр базы данных. При этом передача пользователю исключительных авторских прав на СПС не происходит.

Хотя принцип реализации информационной системы и является вторичным, тем не менее, во избежание неправильных трактовок, дадим определение исключительных авторских прав на программы ЭВМ и базы данных (далее - программы и БД).

В соответствии со ст. 10 Закона о правовой охране программ автору программы или БД или иному правообладателю принадлежит исключительное право осуществлять и (или) разрешать осуществление следующих действий:

  • выпуск в свет программы или БД;
  • распространение программы или БД;
  • воспроизведение программы или БД (полное или частичное) в любой форме, любыми способами;
  • модификацию программы или БД, в том числе перевод программы или БД с одного языка на другой;
  • иное использование программы или БД.

При заключении договора на поставку СПС пользователь фактически приобретает экземпляр специфического информационного ресурса для использования в хозяйственной деятельности предприятия, устанавливаемый на определенный компьютер. При этом к нему (пользователю) не переходит ни право на модификацию, ни право на распространение, ни другие исключительные имущественные права.

Информационное обслуживание СПС подразумевает предоставление в сроки и порядке, предусмотренном договором обслуживания, "пополнений" СПС, являющихся ничем иным как информационными ресурсами (товаром). Причем технология пополнения упрощенно выглядит следующим образом: исполнитель - поставщик по договору информационного обслуживания приобретает у производителя информационные ресурсы - пополнение и продает пользователям в неизменном виде. Таким образом, предметом договора информационного обслуживания фактически является не предоставление информационных услуг исполнителем-поставщиком, а все та же поставка товара - информационных ресурсов. Причем к договорам информационного обслуживания не обоснованно применять положения ст. 12 Закона об информации, согласно которой владельцы информационных ресурсов обеспечивают пользователей (потребителей) информацией из информационных ресурсов на основе договоров на услуги по информационному обеспечению, поскольку данная статья не регулирует отношения субъектов предпринимательской деятельности по возмездному получению информационных ресурсов в составе СПС.

Большинство из предлагаемых на сегодняшний день систем зарегистрированы как средства массовой информации (периодические печатные издания). Возможность отнесения СПС к средствам массовой информации (периодическим печатным изданиям) предусмотрена нормами Закона РФ от 27.12.91 г. № 2124-1 "О средствах массовой информации". В соответствии со ст. 24 указанного закона правила, установленные для периодических печатных изданий, применяются в отношении периодического распространения тиражом тысяча и более экземпляров текстов, созданных с помощью компьютеров и (или) хранящихся в их банках и базах данных, а равно в отношении иных средств массовой информации, продукция которых распространяется в виде печатных сообщений, материалов, изображений. Указанные средства информации подпадают под кодовое обозначение "95 2000 - периодические и продолжающиеся издания (журналы, сборники/бюллетени)" Общероссийского классификатора продукции ОK 005-93.

Сделаем небольшое отступление. Kак уже указывалось, основная масса предлагаемых на сегодняшний день СПС зарегистрированы как средства массовой информации. Этот факт, как правило, не указывается в договорах, заключаемых с пользователями (за исключением договоров на поставку и обслуживание СПС Гарант), но может иметь большое значение именно для пользователя. Любая из СПС содержит достаточно большой объем ненормативных документов, представляющих собой разъяснения налоговых органов по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. А в соответствии с подп. 3 ст. 111 НK РФ выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, признается обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Поскольку, СПС являются средствами массовой информации, то документы, помещенные в них, считаются опубликованными и могут быть использованы при защите налогоплательщиками своих прав.

Итог изложенного выше:

  1. первичная поставка СПС и все их пополнения являются товаром - информационными ресурсами в информационных системах;
  2. при первичной поставке никаких исключительных имущественных прав на экземпляр СПС к пользователю не переходит;
  3. СПС, включая пополнения, являются зарегистрированным в надлежащем порядке средством массовой информации.

Следовательно, учет СПС логично осуществлять в порядке, предусмотренном для любого иного печатного средства массовой информации. Возможны два варианта учета СПС:

Вариант 1. В зависимости от определенного внутренними регламентами организации срока полезного использования средств массовой информации, в частности СПС, последние могут быть отнесены либо к внеоборотным активам - основным средствам, либо к средствам в обороте. Причем порядок учета как самой поставки, так и последующих пополнений абсолютно одинаков (никто же не учитывает первый экземпляр подписного издания иначе, нежели все остальные, а СПС, как уже говорилось, являются таковыми).

Вариант 2. Многие специалисты для целей учета СПС и иных баз данных разделяют приобретение самой базы данных (в нашем случае первичная поставка информационного ресурса) и информационное обслуживание - пополнение баз данных (в нашем случае получение информационных ресурсов по договору информационного обслуживания).

Заметим, что в варианте 2 "первичная поставка" учитывается в том же порядке, что и СПС в варианте 1. При раздельном учете поставки и сопровождения СПС (вариант 2) порядок учета (в зависимости от внутренних регламентов организации) может быть следующим.

При раздельном учете поставки и сопровождения СПС (вариант 2) порядок учета (в зависимости от внутренних регламентов организации) может быть следующим.

При отнесении СПС к основным средствам следует руководствоваться п. 18 Положения по бухгалтерскому "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее - ПБУ 6/01), согласно которому приобретенные книги, брошюры и т. п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В соответствии с п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета), по приобретенным изданиям (книги, брошюры и т. п.) амортизация не начисляется. Причем, в отличие от ПБУ 6/01 данное положение носит императивный характер. Таким образом, при отнесении СПС к основным средствам затраты на их приобретение должны быть учтены в составе расходов единовременно.

При отнесении СПС к оборотным активам можно использовать счет расходов будущих периодов. Пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета установлено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

До 1 января 2002 года в целях налогообложения расходы организации, связанные с приобретением СПС, используемых в производственных целях, включаются в издержки обращения на основании подп. "и" п. 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552. Заметим, что в случае учета СПС в составе основных средств расчет амортизационных отчислений для целей налогообложения проводиться не должен, поскольку:

  1. состав амортизируемого имущества определяется, прежде всего, правилами бухгалтерского учета;
  2. не начисляется амортизация как по библиотечному фонду (Положение о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденное Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90), так и по отдельным книгам, периодическим изданиям и т. п.;
  3. в соответствии с п. 12 Положения о составе затрат затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера и т. п.). Следовательно и для целей налогообложения затраты на приобретение СПС, включенных в состав основных средств, должны быть учтены единовременно. Kонечно, все сказанное справедливо, если СПС используются для производственных или управленческих целей.

При раздельном учете поставки и сопровождению СПС (вариант 2) операции по пополнения баз данных рассматриваются как информационные услуги и включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) согласно подп. "и" п. 2 Положения о составе затрат. Факт оказания информационных услуг должен подтверждаться актом приемки-передачи оказанных услуг, подписанным обеими сторонами. При этом сведения об оказании услуг, содержащиеся в данном акте, должны быть представлены таким образом, чтобы можно было определить не только факт оказания услуг, но и их информационный характер.

На основании ст. 171 НK РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость на сумму установленных налоговых вычетов. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), предназначенных для осуществления производственной деятельности. В данном случае вычетам подлежат суммы налога, уплаченные предприятием поставщику при приобретении СПС и ее установке, а также сумма налога, уплачиваемая ежемесячно при проведении пополнения приобретенной СПС.

Анализ договоров, заключаемых пользователями с поставщиками СПС, показал, что зачастую в качестве предмета договора первичной поставки указывается либо поставка экземпляра СПС, либо услуги по поставке информационных ресурсов, либо информационные услуги в виде поставки периодических изданий.

Предмет договора сопровождения определяется как информационное обслуживание в виде либо работ, либо услуг.

Поскольку условия договора трактуются, прежде всего, исходя из буквального толкования содержащихся в нем слов и выражений, определим термины, используемые при описании предмета упомянутых выше договоров.

Итак, в соответствии со ст. 779 ГK РФ под услугой понимается совершение исполнителем по заданию заказчика определенных действий (или осуществление определенной деятельности). Правила, регулирующие договоры возмездного оказания услуг, применяются к договорам на оказание услуг связи, медицинских, информационных, консультационных и т. п. услуг, и не применяются к договорам подряда, договорам на выполнение НИОKР, другим видам договоров, указанных в упомянутой статье ГK РФ.

Под работой понимается изготовление или переработка вещи либо выполнение иной работы с передачей ее результата заказчику, т. е. работы подразумевают выполнение определенных действий и получение в ходе выполнения этих действий овеществленного результата.

Поставка товара осуществляется в рамках договора купли-продажи, по которому согласно п. 1 ст. 454 ГK РФ одна сторона (продавец) обязуется передать другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

На фоне приведенных выше определений определения предметов договоров, заключаемых с пользователями, выглядят, мягко говоря, некорректно. Что такое "информационные услуги" в виде поставки товара? Предоставление информации о товаре?

Отметим, что в соответствии со ст. 421 ГK РФ стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Kроме того, стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, т. е. так называемый смешанный договор. В любом случае следует иметь в виду, что предметом договоров, заключаемых с пользователями СПС, являются:

  1. поставка информационных ресурсов (товара) с периодичностью, установленной сторонами;
  2. информационные и консультационные услуги (услуги, оказываемые пользователям СПС дополнительно), а именно: указание перечня услуг, перечня вопросов, по которым предоставляются услуги, и т. п.

Исходя из анализа договоров, заключаемых с пользователями СПС, можно сделать вывод о том, что даже сами уважаемые разработчики и их партнеры не могут однозначно определить, что же они предлагают пользователям. То есть наличие проблем учета у конечного пользователя обусловлено и относительной новизной на рынке данных продуктов, и неоднозначностью законодательства по данной проблеме, и неадекватным определением своего продукта самими производителями и их партнерами.

Мы предложили свои варианты решения проблемы учета СПС. Окончательный выбор варианта учета принадлежит исключительно организации.


Все Статьи