Уплата налога исходя из фактической цены сделки ненаказуема

Наталья Троицкая,
Аудитор Руководитель юридической службы Группы компаний Телеком-Сервис ИТ

У налогоплательщика нет обязанности самостоятельно производить доначисление и уплату налогов, исходя из рыночных цен (а не из фактической цены сделки). Иное означало бы, что налогоплательщик идет на самостоятельное изъятие в бюджет части его собственности, причем данные денежные средства не являются налогами.

В соответствии с действующей в сфере налоговых отношений презумпцией добросовестности налогоплательщика (п.7 ст.3 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), п.1 ст.40 НК РФ закреплено общее правило определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения. Согласно указанному правилу, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено указанной статьей). Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Специальный порядок расчета налоговой базы, исходя из рыночных цен на соответствующие товары, работы, услуги, предусмотренный п.п.4-11 ст.40 НК РФ, может быть применен налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и только в случаях, предусмотренных п.2 указанной статьи. В частности, под особый контроль налоговых органов чаще всего попадают сделки между взаимозависимыми лицами; сделки с отклонением цены более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При проверке правильности применения цен, налоговый орган сравнивает их с рыночными. Если применяемые цены отклоняются более чем на 20% от рыночных, налоговый орган вправе произвести корректировку цены сделки и доначислить налоги. При этом налоговый орган должен обосновать законность и правильность такой корректировки. В свою очередь, налогоплательщик имеет право обжаловать решение налогового органа, обратившись в вышестоящий налоговый орган или в суд.

Несоответствие цены договора (сделки) рыночной не означает, что при наличии указанного отклонения налогоплательщик обязан при исчислении налоговой базы применить иные цены, нежели указанные в договоре (сделке). Пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная сторонами, соответствует рыночному уровню цен, кроме того нормы законодательства о налогах и сборах не содержат требований, обязывающих налогоплательщиков реализовывать товары (работы, услуги) по ценам не ниже рыночных либо самостоятельно рассчитывать налоги, исходя из рыночных цен.

Отметим, что в соответствии с п.3 ст.40 НК РФ, налоговому органу принадлежит именно право доначисления налогов и пеней рассчитанных исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги) и в установленных НК РФ случаях. Всегда ли начисление пеней налоговым органом правомерно? Попытаемся ответить на этот вопрос.

Начнем с того, что рассматриваемые нормы не указывают на корректировку налоговой базы именно в момент совершения соответствующей сделки, а не в момент вынесения решения налоговым органом о доначислении налогов. Кроме того, в случае установления момента исчисления налоговой базы на момент, предшествующий какому-либо событию, законодатель дает прямое указание на это, используя, в том числе, бланкетные нормы права. Например, при исчислении налога на добавленную стоимость на 181 день со дня отметки таможенных органов на перевозочных документах, в случае если полный пакет документов, подтверждающих экспорт товара, не собран – п.9 ст.167 НК РФ.

Далее, нормами законодательства о налогах и сборах не предусмотрена обязанность налогоплательщика производить доначисление налогов самостоятельно исходя из рыночных цен. Иное означало бы, что налогоплательщик идет на самостоятельное изъятие в бюджет части его собственности, причем данные денежные средства не являются налогами (поскольку не установлены законом). Обязанность по уплате доначисленных налогов по контролируемым сделкам налоговыми органами возникает у налогоплательщика только после предъявления ему соответствующих решений налогового органа.

Таким образом, налогоплательщик не обязан исчислять и уплачивать доначисленные налоги в бюджет до предъявления требования налогового органа, а значит, не может быть и требования об уплате пеней, одновременно с предъявлением требования об уплате сумм доначисленных налогов. Обязанность уплатить пени может возникнуть у налогоплательщика только тогда, когда он нарушит сроки уплаты доначисленных налогов, указанные в соответствующем решении налогового органа (пени начисляются в соответствии со ст.75 НК РФ).

Применима ли к налогоплательщику ответственность, предусмотренная ст.122 НК РФ, если примененная им цена сделки будет признана не соответствующей рыночному уровню цен?

Считаем, что штраф может быть взыскан налоговым органом только в случае доказанности умышленного уклонения от уплаты налогов. В случае доначисления сумм налогов, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, поскольку уплата налога исходя из фактической цены сделки не является правонарушением. Аналогичная позиция была изложена в ряде постановлений арбитражных судов (ФАС ДО от 30.08.2004 по делу № Ф03-А51/04-2/2073, ФАС ЦО от 31.08.2004 по делу № А14-1733-04/45/25, ФАС УО от 15.07.2004 по делу № Ф09-2757/04-АК).